一、引言
近年来，我国税收收入稳步增长。2006年全国税收收入为38760.20亿元，2014年全国税收收入为119175.31亿元。2006年全国税收占GDP的比例为17.66%，2014年为18.51%。2014年在经济下行压力大、减免税力度大的背景下，入库税款119175亿元，同比增长8.8%。税收收入的大幅增长，直接导致了财政收入的稳定增加，为经济的持续发展提供了有力的保障。
税收的大幅增长，虽然跟国家税收法律的不断完善、税收征管制度的加强有一定关系，但是税收的超额增长与税收计划的实施也有着密切的联系。在实际的税收工作中，税收计划的实施存在种种问题，如税收计划编制不科学、编制数据存在虚假成分人为操纵退税进度等，这些问题一方面受到尚不完善的税收计划制度的影响，另一方面很大程度上与税务专员考核制度紧密相关。
本文基于我国现行的税收计划制度，分析税收计划存在的问题以及带来的后果，具体研究当前税收计划下税务官员考核存在的问题，并在分析文献资料的基础上，就如何优化考核制度提出相关建议。
二、文献综述
当前税务官员考核制度存在的问题，根源在于两个方面：税收计划的编制不科学和税收计划执行的过程不够规范；通过税收计划完成的质量考核税务部门工作的管理制度。本文在整理文献的过程中，针对问题的根源，将不同学者的研究内容分为如下两大块：
（一）关于税收计划
杜耀华提出现行的税收计划编制制度存在问题。他指出现行的税收计划体制与经济发展脱节严重，这与税收计划的编制方式有关。一直以来，税收计划编制都是由国家税务总局向下层层分配税收计划任务，而下级的税收计划一般是以基数法为基础制定的税收预测。这种税收计划方式，主观性占据主导地位在很大程度上，保障了税收收入的稳妥入库。但随着市场经济的发展和完善，其中的缺陷也开始日益显现出来。伍丽认为，一项税收政策要想真正地贯彻落实，必须符合从经济到财税的客观要求。如果脱离实际的经济税源情况，政策的有效落实只能是政策制定部门一厢情愿的想法。何万波则认为当前的税收计划体制存在的问题是税收计划的制定与税源发展的实际不符。税收计划的指标要与经济相适应，脱离了经济的话，税收计划则失去了意义，甚至会从反方向制约经济的正常发展。
综合来看，学者基本上是从税收计划的编制和执行方面提出自己的看法。现行的税收计划任务制定采用基数法，存在一定的主观性，容易与现实经济发展趋势脱节，因此，政府在制定税收计划时应综合考虑各种因素，制定科学合理的税收计划，促进经济发展。
（二）关于税务官员考核
根据公共选择学派的理论，市场经济下私人选择活动中适用的理性原则也可以应用到政治领域中。税务官员也是“经济人”，也会追求自身的利益，在分析成本-效益的前提下，对自身的行为进行选择，一旦其自身利益与国家利益不一致，就有可能做出有害纳税人利益与国家利益的事情。因此，在制定考核制度的时候，要综合考虑纳税人和征税人的利益追求，尽量让税务官员在追求自身利益的同时促进税收收入的及时足额缴纳。
吕冰洋、郭庆旺则将征管效率区分为客观性征税能力和主观性税收努力两个方面，并指出在税收计划的考核压力下，纳税能力不同会影响税务部门的征税态度。为了完成税收计划任务，得到较好的考核结果，并且不给下一年留下太大的基数，税务部门一般会针对不同的纳税能力的企业施加不同的纳税压力，以便其人为主观的调节税收收入的多少，达到恰好超额完成任务并且也不会征收过多的税收收入的目的。马蔡琛指出在当前税收管理格局中，税收计划这种压力型政绩考核评价机制导致预算执行过程中各级政府层层加码，进一步诱发了财政超收。基层税务人员的激励考核机制是税务系统人力资源管理的重要方面。因此要特别注意基层税务部门的考核激励制度。
学者们立足于我国国情现状，从不同的角度分析考核制度存在的具体问题。不论是从哪个方面出发，学者大都从税收征管的现状分析税务系统考核制度存在的问题，并且对政府提出针对性的建议。本文基于相关学者的研究，从税收计划制度本身存在问题的角度出发，具体分析考核制度存在问题的根源，最后提出相关建议。
三、税收计划与考核的现状
（一）基数法确定税收计划
税收计划一旦制定并以刚性指令下达后，便是各级税务官员在一定时期内组织税收收入的奋斗目标，也就是税收任务。税收任务不仅仅是一个总体的数量概念，根据各种税收收入的不同级次，还可分为解为中央级收入任务、省级收入任务、市区?收入任务等。
在税收任务的具体编制方法上，现在主要是运用基数法，计算公式为：税收任务=基数*系数+特殊因素，其含义是以上期税收收入入库数为基数，确定一定的增长比例，再加上特殊增收因素来作为本级税务机关的税收任务。
（二）基数法的缺陷
以基数法来确定税收任务的做法已实行多年，其缺陷愈来愈明显，主要表现在以下几点。
第一，在制定税收任务时，信息不对称、财权与事权不匹配导致税收任务税务的制定缺乏科学性。下级部门为了压减基数，尽量多报减收因素，少报增收因素，这样不仅能较好的完成本年度的税收任务，还有利于压减以后年度的税收基数。上级为了突显其政绩，根据自己的估计竭力抬高税收任务，并凭借权力上的优势来下达，因而具有很大的主观性。显然，无论是下级的上报数还是上级的下达任务数都缺乏客观准确性。 第二，从事后政绩考评来看，基数法设定的税收任务容易导致税务部门的逆向选择。那些依法收税、应收尽收的税务官员，即使一时完成了税收任务，但从长远来看，反而抬高了每年制定税收收入任务的基数，以后年度的实际增长率必然降低，甚至出现负数，极容易给人以政绩平平的感觉。相反，那些藏基数、说假话的官员，却往往更容易超额完成税收任务，从长远看，由于隐藏了部分基数，被隐藏的基数成了充足的税源，只要上级领导需要，就可进行“冲刺”、调节，其政绩反而更容易突出。这一政绩考核标准无形中鼓励甚至“鞭策”税务官员实行逆向选择――藏基数、说假话。
四、对现行税收计划考核制度的问题分析
（一）征税机关的相机决策
征税机关是政府的一个行政部门，按照公共选择理论的经济人假定，其追求的主要目标是自身预算最大化。可以将征税机关获得的预算分为固定预算与激励预算两部分。固定预算指维持组织正常运转所需的支出，无论征税机关工作表现如何，这部分预算都固定不变。激励预算是政府根据征税机关工作表现实施的额外奖励。显然，政府要想通过征税机关获得更多的财政收入，根据其收税多少进行奖励是理性选择，典型手段是“超收奖”。事实上，我国很多地方政府也是这样做的。但由于直接的现金返还存在违规嫌疑，地方政府与征税机关之间会采取更加巧妙的手段，比如为征税机关提供更好的办公设备、办公场所、在评优评先中给予优待等等。
由于税收计划任务一般会超过征税机关的正常征管能力，征税机关根据现实情况会采取以下措施：（1）当征税机关感觉到通过采取主动措施可以完成任务时，会采取各种手段促收。其手段具体又包括三类：一是法律规定的规范手段如税务稽查等，优点是符合法定程序，不会承担额外的执法风险，缺点是受制于税务人员的能力水平，查实证据存在难度，究竟能增加多少税收无法提前预期。二是非常规手段如“收过头税”等，优点是不必受制于征税能力，缺点是违反税收法定原则，面临潜在的执法风险。三是折中手段，主要是通过纳税评估、约谈、风险管理等措施，促使纳税人自查补税。这种手段的优点是表面上属于纳税人的自查行为，征税机关不必承担执法风险，而且节省了调查成本，但前置条件是通过技术手段提前了解纳税人的相关数据。（2）当征税机关感觉到即使穷尽所有手段也不可能完成任务时，也会有两种选择：一是置任务于不顾，纳税人缴多少就收多少，这样做的优点是节约成本，缺点是不但失去了来自于政府的超收分成，也可能因不配合政府工作而付出其他代价。二是与地方政府共谋，采取非常规手段完成任务。地方政府向征税机关下达一个很高的税收计划，其原因既有财政压力，也有追求政绩的需要。征税机关知道完成这一任务对于地方领导的意义，也知道仅凭自身力量不可能完成，所以会求助于地方政府。地方政府知道征税机关的难处，更知道完不成任务的后果，所以在关键时刻也会向征税机关伸出援手。
（二）现行税收计划制度的缺陷
一方面，税收计划是政府预算的重要组成部分，作为税收征收部门，保障预算资金的组织征收，税务机关责无旁贷。另一方面，由于政府预算的法律效力，完成政府预算任务是一个硬性任务，因此每年的税收计划任务也就让税务机关如临大敌，一年的税收征管工作全部聚焦在税收计划任务上。各级机关除了进行税收计划考核之外，还要根据各自的情况进行各种奖惩，目的就是为确保税收任务的完成。一旦税收计划无法完成，税务人员一年的辛勤劳动就功亏一篑。这种对税收计划扭曲的认识，让税务人员在执行计划过程中不按规定办事，甚至一再违反应收尽收的原则。
实际上，税收计划数和实际征收数要做到统一很难。影响税收收入的因素是复杂的，同时也是随时变化的，有可控的和不可控的，其中包括经济发展水平、经济税收政策变化、自然灾害等不可抗力因素的影响等等。但是要准确的预测一个地区当年的GDP显然不是易事，运用基数法进行的税收计划方法显然也欠缺准确，由此得出的税收计划数也明显缺乏科学的数据分析。在实际工作中，税收计划必须无条件完成便成了基层税务部门的共识。在考核和奖惩的压力下，人为地安排税收收入，破坏税收应收尽收的原则，这种行为在税收计划的实施过程中就很常见。
我国是市场经济体制，尽管国税总局在对外的宣传中一直持有“我国的税收计划是指导性质”的观点，但实际上由于税收计划考核占比重要，在一些地方更是考核的首要指标。因此我国的税收计划实质上仍然为指令性特征。近年来，总局制定的税收增长率低于经济增长率，但往往税收实际征收增长率还是远远高于经济增长率，这种局面跟税收计划的过度考核有很大联系。
（三）现行考核制度的缺陷
基于对现行税收计划制度本身的优缺点分析，再来具体研究税务官员考核制度存在的问题，本文总结出以下几点。
1.考核指标的单一化
我国各级政府及上级税务机关对下级税务官员最主要的考核指标是税收任务的完成情况，并将该指标的完成情况与税务官员本年度政绩及其所在的税务机关全体人员福利等相挂钩，使得该指标在实质上具有一票否决的地位。以税收任务的完成情况作为考核税务官员政绩的核心指标，必然使税务官员的行为单一化。理性的税务官员很明白自己在这种考核制度下该怎么做，就是尽可能地组织收入来保证税收任务的完成。虽然近几年国家税务总局对各级税务机关引入了诸如征管质量考核、稽查质量考核等指标，但却未赋予其制度上的刚性，亦未明确规定指标的考核如何与税务官员的权利与责任相联系。
2.考核制度存在伦理上的缺陷
只有正?x的制度才能在约束当事人自利行为的同时增进社会利益。税务部门及税务人员的职能是依法征税的前提下努力营造公平的税负环境，实现对市场经济的宏观调控。以税收任务完成情况为首要指标对税务官员进行考核，只是满足了某一部分官员对政绩的追求，其指导思想是与依法治税的原则相矛盾的。在依法治税的原则下，税务人员的行为准则是依税收法律来收税，能收多少税、哪些税应该收都应该以法律作为准绳。稽查部门是税务机关的执法部门，其作用在于监督打击税收违法行为。给稽查部门分摊一定的税收收入任务，就好比对警察称职与否的考核在于其罚款多少而不是打击违法犯罪力度的大小那样，存在很大的问题。在现行的考核制度下，税收收入任务成为各级税务人员工作的指挥棒，在这个不能体现依法治税原则的指挥棒下，税务官员作为经济人，其在追求个人利益最大化的同时，可能损害纳税人及社会利益，有进行改革的必要。 五、相关建议
如前文提到的，考核制度存在的??题根源主要有两方面，一是税收计划制度存在不合理性，二是考核制度本身存在很大问题。但是现行税收计划制度有一定的适用性，并且改革相对困难，因此，政府在我国国情现状下追求科学合理预测税收计划的目的同时，更应注重考核制度的改革。
（一）考核制度应承认税务官员作为经济人的自利性
把承认税务官员的“经济人”自利性作为考核制度的原则之一似乎有悖于平常观念，但实际上，必须承认和确保这一点，才能保证考核制度的合理性，才能使制度切实可行。因为任何考核制度都是为追求政绩的官员设定一个规则，并在一定的物质与精神奖励下实现制度设计者的目的。承认税务官员的自利性，才能充分调动其工作的积极性。
（二）对税务官员的考核制度应体现依法治税的原则
制度所体现的指导思想应当是正义的，也就是要与税收法律法规的立法目的一致。只有指导思想与立法目的相一致的考核制度，才能促使理性官员在追求个人利益最大化的同时增进社会利益。第三，考核指标应淡化对税收任务的考核，实现考核指标标的多元化。考核指标应涉及税务官员依法征收水平、征管信息化水平、纳税人对税务官员服务满意水平等指标，这样既能避免税务官员对单方面的追求而忽视了税务官员整体素质的提高。
