中图分类号：D9
文?I标识码：A
doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2017.16.064
1 对于“营改增”概念的把握
全面实行“营改增”政策之后，取消了对于营业税的征收，对原来需要增收的营业税项目更改为征收增值税。历年来（国家统计局2006-2015年数据）增值税、企业所得税和营业税是我国税收来源最多的三大税种，2016年“营改增”带来的结果是，国内增值税40712亿元，同比增长30.9%；营业税11502亿元，同比下降40.4%（中国经济网数据）。
对于“营改增”概念的教学要点有两个：一是让学生了解为什么我们国家要取消营业税，改征增值税：首先由于营业税的征税对象是营业额，在征收的时候对于成本是没有抵减的，容易造成重复征税。而增值税的征税对象是增值额，仅对产品增值的部分征税，对于产品成本的进项税额可以在税前扣除，能够避免重复征税；其次增值税发票管理较严格，交易双方相互牵制，不容易做虚假发票便于税收管理。二是使学生意识到“营改增”对企业的财税会计会带来怎样的影响：取消营业税后，原先缴纳营业税的服务行业需按服务增值额缴纳增值税；而对于企业外购，建造和出售不动产的处理“营改增”后也有很大的变化。
2 对于“营改增”后会计实务变化的把握
2.1 不动产的税收方式变更
2.1.1 对于不动产的进项税抵扣
2016年5月1日后，所有企业外购的房屋建筑物，进项税额可以抵扣。以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及以物易物等各种形式取得不动产的进项税额，只要会计上作为固定资产核算的，其进项税额可以抵扣，抵扣办法：取得之日2年内抵扣完毕，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。
需要提醒学生注意的首先是时点：对于2016年4月30日前购入的不动产由于不能取得增值税专用发票，其进项税额是无法抵扣的。其次注意不动产在会计上包括土地使用权，但增值税处理不包括土地使用权，即2016年5月1日后取得的土地使用权即使取得增值税专用发票，也不能抵扣。
例：甲企业是一般纳税人，2016年5月1日纳入营改增，于2016年11月购入办公大楼一幢并于当月投入使用，办公楼价值1000万元，获得增值税专用发票上注明税款110万元，当月认证。
2016年11月份可以抵扣的办公楼的进项税额=110*60%=66万元
会计处理：
借：固定资产―办公楼 1000万元
应交税费―应交增值税（进项税额） 66万元
―待抵扣进项税额 44万元
贷：银行存款 1110万元
尚未抵扣的44万元应当在取得固定资产当月起第13个月抵扣，即于2017年的11月份进行如下处理：
借：应交税费―应交增值税（进项税额） 44万元
贷：应交税费―待抵扣进项税额 44万元
2.1.2 对于不动产的销售
“营改增”以前一般纳税人销售不动产缴纳5%的营业税，而2016年5月1日以后一般纳税人销售不动产需按销售额计提11%的增值税销项税额（采用简易计税方法的除外）。
2.2 对于购入，自产原材料用于建造不动产的会计处理变更
将外购或资产原材料（或工程物资）用于建造不动产，在全面“营改增”前原材料（工程物资）的进项税额不得抵扣，而在“营改增”后则无须做进项税的转出处理。教学时可以说明：由于在“营改增”前不动产销售缴纳营业税，因此将原材料或工程物资用于建造不动产与用于生产商品不同；生产商品用于销售时需要缴纳增值税，属于增值税应税项目，而销售不动产在“营改增”之前不缴纳增值税，所以属于非应税项目，原材料不产生销项税额，因此原材料购入时的进项税不能抵扣。“营改增”后不动产销售缴纳增值税，将原材料或工程物资用于建造不动产成为增值税的应税项目，原材料产生销项税额（在不动产销售时的销项税中体现），所以移送过程中与原材料用于生产商品的处理方式一样，不用进行增值税进项税额的转出处理。
例：甲企业是一般纳税人，于2016年将外购的工程物资用于建造办公楼，工程物资的成本为1000万元，购入时取得的增值税专用发票税款为170万元。
如果该行为发生在2016年4月30日以前，会计处理为：
借：在建工程 1170万元
贷：工程物资 1000万元
应交税费―应交增值税（进项税额转出） 170万元
如果该行为发生在2016年5月1日以后，会计处理为
借：在建工程 1000万元
贷：工程物资 1000万元
3 对于“营改增”过渡期间的政策理解
我国税法有着“实体从旧，程序从新”的原则，即如果有新的税收法规，（假设改变了征税主体和征税方法）那么纳税人的行为只要是发生在税收法规之前的，那么就按纳税人实际发生时的相关法规执行，但是执行的方法要按照新的税收法规来执行。例如，对于企业“营改增”之前自建的不动产，由于“营改增”之前用于建造不动产的原材料及工程物资的进项税额无法抵扣，在出售此类不动产时如果采用一般计税方法按11%的税率缴纳增值税显然是不合理的。对此我国规定：一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额；一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。
例：甲企业是一般纳税人，于2016年12月出售2016年1月自建达到预定的使用状态的一幢厂房，厂房出售日账面价值1000万元，取得价款2100万元，企业采用简易计税方法计算应纳增值税额。
应交增值税=2100÷（1+5%）×5%=100万元，会计处理为：
借：银行存款 2100万元
贷：固定资产清理 1000万元
应交税费―应交增值税 100万元
营业外收入 1000万元
我国的税法政策近年来在不断地改善过程中，企业相关的会计处理也需根据政策进行变化。2016年5月1日施行的全面营业税改征增值税政策是近年最大的一次税收政策变革，在税务会计的教学中研究如何让学生理解“营改增”，掌握“营改增”给会计核算带来的影响成为教学重点。本文就税务会计中“营改增”带来的几个重要变化进行阐述，对于更多的“营改增”实务运用教学方法还需在以后的研究中不断探索发展。
