一、公允价值审计的内涵
《企业会计准则第39号――公允价值计量》阐述的公允价值是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。会计准则体系有金融工具、投资性房地产等17个具体准则中运用了公允价值，运用范围较广。公允价值审计就是注册会计师在对财务报表审计的过程中，在通过执行必要的审计程序的基础上获取充分、适当的审计证据，判断涉及公允价值的经济业务事项在确认、计量和披露方面是否符合《企业会计准则第39号――公允价值计量》规定的审计过程。会计准则对公允价值的运用有着严格的条件和范围，公允价值的运用是否按照这些条件在特定的范围内运用是审计工作需要关注的问题。同时公允价值审计不仅要关注财务数据，还要关注企业的内外部环境变化，还需要对尚未发生的但对企业的发展产生影响的信息进行确认。
二、公允价值审计的难点分析
（一）经济下行的压力环境增加了审计风险
从国际、国内经济发展形势看，仍处于国际金融危机后的调整修复期，需求疲弱的影响还将惯性延续，我国的经济运行正处于增长速度换挡期、结构调整阵痛期、前期刺激政策消化期三重叠加阶段，各种深层次矛盾和问题逐步显现，经济面临较大的下行压力，下行的经济形势会影响到企业的运作和财务报告，应充分关注被审计单位利用公允价值调节经营业绩，关注被审计单位管理层是否根据环境的变化及时地调整或者披露公允价值在财务报告中的列报信息，同时还应关注经济环境变化增加审计风险中的固有风险和检查风险。
（二）公允价值信息获取困难
完备的市场信息是公允价值的信息基础，若不能获取这些信息的话，就无法准确地获得双方自愿的交易价，这样的话就只能采取估值的方法进行估算，但只要是估算，就一定会与实际的价格有差距。现实情况当中，采用较多的估算方法是收益法。当市场的信息提供不足、缺乏可用以参考的交易价格时，审计人员的工作是难以进行的。比如，难以判断公允价值的确定计量是否符合相关的规定，难以判定交易的双方是否深入地了解情况，这些都是审计工作中的难题。如果审计工作中存在多种不确定因素，就需要审计人员根据自己的经验进行判断，而这种判断无疑带有很大的不确定性以及审计的风险。
（三）公允价值在运用过程中其合理性判断困难
企业以公允价值计量相关资产或负债，应当采用在当前情况下适用并且有足够可利用数据和其他信息支持的估值技术，使用的估值技术主要包括市场法、收益法和成本法。在应用估值技术时，应充分考虑估值模型存在的缺陷：一是公允价值的信息是否可靠；二是在现值估值技术中，现金流和折现率这两个重要因素难以得到合理的确认；三是资产评估的操作尚不规范。
由于公允价值的确认程序中存在上述缺陷，这就必须依靠审计人员根据经验判断来进行审计工作，审计人员需要了解被审计单位会计人员进行资产确认以及计量的过程，与此同时，审计人员也要运用专业的方法对此过程进行评价。审计人员还要通过符合性测试对被审计单位的各方面的相关信息进行检验，如管理层承诺、控制程序等，从而确定较合理的审计风险水平，再确定审计的重点项目，最后拟定审计方案。在测试时，审计人员可采用抽样、函证等方法进一步对公允价值、计量过程、相关信息披露等做审计。而判定资产价格是否合理的首选标准仍然是市场价格，若缺乏这方面的信息可以选择类似业务的市场价格，最后才是估值。在不能获取商品价格的情况下，如果对每笔资产进行估计的话是需要耗费大量的人力、物力、财力的，无疑这项操作的难度是非常大的，但如果只是依靠查阅帐溥、凭证又不能进行合理的判断。
（四）公允价值审计的理论与实践需要完善
公允价值审计在我国发展的时间不长，而审计方面的理论知识落后于公允价值的理论研究，到目前为止，我国还未形成一套系统完整的公允价值审计理论体系。公允价值审计的实践经验比较缺乏，尤其是对运用估值技术确认的公允价值。公允价值审计主要依靠类似的审计业务或借鉴第三方结论，参照相关规定摸索前行，因此，公允价值审计的理论和实践还需要逐步完善。
三、促进公允价值审计的建议
（一）完善公允价值信息基础
公允价值以市场信息为基础，而审计工作也必须依靠有效的市场信息进行判定，可以说公允价值信息基础是做好公允价值审计工作的基础。
首先要完善我国的市场经济体系。完善市场经济可以改革产权制度为突破口，提高市场信息的透明度，促进形成完整的市场价格机制，这样有利于为公允价值的确认及计量提供信息基础，也可以为审计人员的审计工作提供依据。
1.规范公允价值的估值。如果公允价值仅依据相关人员的经验及职业判断，就会使得公允价值带有很强的主观性，如果这种主观性得不到规范的话，那么就会导致公允价值的随意性，这样的公允价值是不合理的，也会影响到公允价值的审计。
2.进一步完善公允价值的信息库。由于我国当前的市场经济体系不够完善，这种现状在短期内是难以改变的，所以，对于一些没有活跃市场的资产还是会广泛地应用到估值技术，而估值是需要很多的参考数据的，尤其是大量的经济数据，所以构建一个完备的经济数据库就非常有必要。
（二）鼓励第三方公允价值评估机构的发展 在公允价值难以依靠市场交易信息获取时，专业的估值技术就显得格外重要，而准确的估值技术也不是任何会计师都能拥有的，并且学习这项技术的成本比较高，如果可以借助专业的公允价值评价机构来担任这项任务，这不仅可以分担会计师的工作量，还可以提高估值的有效性。
在对公允价值计量相关资产或负债的估值进行审计时，应关注其使用的估值技术是全部使用一种或多种估值技术相一致的方法进行估值（估值技术主要包括市场法、收益法和成本法），还是使用多种估值技术进行估值的，还应当考虑各估值结果的合理性，同时也应关注是否选取在当前情况下最具代表性的价值作为估值。
（三）推广基于风险导向的公允价值的审计
风险导向审计以风险评估为基础，风险评估需要对公允价值的确认条件是否符合规定进行审查，以及对计量过程中估值的依据和过程进行审查，还需评估被审计单位的内外部经济环境因素，通过对企业治理、经营环境、经营模式和管理机制等方面的全方位观察来识别、评估各类风险因素，通过分析这些因素，识别、评价审计风险，并将收集到的审计风险归集在一个审计模型中进行分析、测评，以数据量化指标的形式反映，防范固有风险和检查风险，提高审计的效率和效果。因此，审计人员在实施公允价值审计量时必须认识到风险评估的重要性。
四、结束语
公允价值审计是由《企业会计准则第39号――公允价值计量》被实施而来的，《企业会计准则第39号――公允价值计量》的不断完善也将引起公允价值审计方法的不断突破。当前公允价值审计中面临着信息获取困难、合理性判断困难、审计理论不完善等问题，所以必须在合理分析这些问题的基础上，制定出相应的解决对策，才能有效地解决这些难题。
