一、引言
安然和世通等财务丑闻的爆发，引发了人们对公司内部控制的广泛讨论。美国国会也被迫在2002年的时候颁布了萨班斯法案（以下简称SOX）。其中的301条款（SOX 301）规定，上市公司必须设置审计委员会，并且审计委员会的成员需全部由独立董事组成。会计师事务所为公司提供的无论是审计服务还是非审计服务，都需要经过审计委员会的批准，而且在审计过程中遇到的一些重大的会计事项也需要及时的向审计委员会报告。显然，审计委员会在公司治理中充当的是监督者的角色。在这方面，我国也积极的借鉴了美国的做法，并在SOX 法案颁布不久，由中国证监会宣布在3-5年内引入审计委员会制度（张为国、沈振宇， 2003）。截至 2005年底， 中国 A股中自愿设立审计委员会的上市公司已达到 701家， 并有进一步增长的趋势。但是在中国的制度背景下，审计委员会的设立是否有效，能否有效的提升内部控制的质量仍然饱受争议。本文就是以这样一个问题为切入点，从理论上阐述审计委员会的特征对内部控制质量的影响作用。又由于公司内部控制的质量直接影响注册会计师的审计投入和审计风险，进而影响审计师的定价水平，所以笔者认为前面俩个的因素的关系会对审计的定价有一个显著的影响。
二、审计委员会特征与内部控制质量
在过去的十几年中，有许多重大的改革致力于提高审计委员会的效率。然而，审计委员会是否能对财务报表进行实质上的监督仍然饱受争议。关于审计委员会效率的研究主要集中在两个方面，一个是审计委员会的规模，另一个是审计委员会开会的频繁程度。把这两个变量当做审计委员会效率的替代变量，但是研究结论也是有争议的。审计委员会的规模越大，我们通常认为这个公司的审计委员会更专业，股东更重视内控的建设，内部控制的质量越好，审计委员会在监督财务报表的编制方面的效率越高。但是也有观点认为既然一个规模大的审计委员会通常被认为的监督能力更强，那么在这中间必然会产生一个搭便车的问题（即审计委员会只是形式是有效率但实质上并没有表面上看起来的那么有效）。因此有研究表明审计委员会的规模和内部控制缺陷的发生率（Zhang et al. 2007， Hoitash et al. 2009）和财务报表重述（Abbott et al. 2004）之间的关系是不显著的。类似的，用审计委员会的开会频繁程度来代表审计委员会的监督效率同样会面临这样的问题，审计委员会开会的次数越频繁，说明审计委员会的委员们在履行他们的监督职责方面越勤勉。Abbott et al. （2004）发现审计委员会开会的频繁程度越高，财务报表重述发生概率越低。但是Hoitash et al. （2009）发现相反的结论，即，审计委员会的开会越频繁，内部控制缺陷的发生率越高。本文根据我国的国情，主要考虑审计委员会如下的二个个特征：独立性和规模。
（一） 审计委员会的独立性与内部控制质量
独立性是审计委员会的灵魂，审计委员会在履行其职责的过程中，必须要保持独立性，只有独立的审计委员会才能够确保审计委员会在履行监督、控制、沟通、报告职能过程中的公正性和客观性。
审计委员会的独立性包括形式上的独立和实质上的独立两种。形式上的独立指从表面上看相互之间不是利益相关者，没有利害关系。但是相对于形式上的独立，实质上的独立更加的重要。只有满足实质上的独立性时，独立董事会在发现公司内控方面的缺陷时才能更加公正客观的发表一些有建设性的意见和建议，不会保持沉默。因此相对于形式上的独立，实质上的独立更加的重要。只有具备独立性的审计委员会在对公司的内部控制相关问题作出独立和客观的评价，才可以不受公司治理结构其他各方的干扰，才能够更加有效率的履行其职责，因此审计委员会的独立性越高，那么内部控制的质量就会越好。
（二）审计委员会的规模与内部控制质量
审计委员会在公司中起到一种沟通桥梁的作用，它一方面要对会计信息的记录进行监督，并且对于生成的财务报告也要进行审核；另外审计委员会也肩负着公司内控的建设，对公司内部控制的设计起到关键的作用。不论是对内部审计人员与高管层的监督与沟通，还是对于外部审计人员的监督与沟通，审计委员会都需要投入大量的精力和时间。对于财务报告生成过程的各个环节进行密切的监督，而且对于发现的问题更是要及时的与相关部门进行沟通，及时的对发行的问题进行解决。而这一些的实现都需要有一个足够规模的审计委员会作为基础，如果审计委员会的规模不够大，那么审计委员会在有效的履行上述职责方面就会遇到大大的障碍，遇到问题可能应接不暇，向无头苍蝇一样，焦头烂额。在这种情况下，极易造成管理和监督的缺失，即使能够发现财务报告生成过程中的一些问题，也可能由于沟通和处理的不及时对财务报告的质量造成重大的影响。因此，我们认为审计委员会的规模与内部控制质量是有关系的，即，审计委员会的规模越
大，那么各种职责的划分就更明确，各种职责的设置也更加完善，更加有助于审计委员会职责的履行，因此内部控制的质量越高。
三、内部控制的质量与审计定价
自 Simunic （1980）开创了审计定价经验研究的先河之后，学者们普遍发现客户规模、子公司的数量、应收账款与存货占总资产的比重、对外担保金额、资产负债率、盈亏状况、公司治理水平、审计意见类型、盈余管理迹象、事务所的特征等是影响审计定价的相关因素。但是对于内部控制的质量对审计定价的影响研究的比较少。我国财政部为了便于与国际趋同，在2006年2月时也颁布了新的审计准则，明确提出注册会计师在开展审计工作时，应充分了解并评估客户财务报告发生重大错报的风险，并根据风险评估结果确定审计程序的性质、时间和范围。即注册会计师在执行审计工作时，正式从传统的账项为基础的审计模式变更到风险导向审计模式。在这种模式下，审计师在执行审计工作时，首先要了解被审计单位及其环境，评估重大错报风险。通过风险评估可以确定重点审计领域，对于风险较小的领域，可以降低实质性测试审计投入，使审计资源分配更加合理，审计定价相对下降；其次，如果客户整体风险相对较小，实质性测试的审计资源投入会整体下降，审计定价下降（潘克勤，2008）。（田利军，2010）认为企业内部控制的质量越高，审计证据的可靠性以及可利用的程度也就越高，所以注册会计师可以用较少的审计投入来获得充分、适当的审计证据。 在这样的风险导向审计模式下，审计收费的多少在很大程度上取决于被审计单位内控环境的好坏。注册会计师认为内控环境是一个企业财务环境的基调。内控环境好，那么在一定程度上可以保证财务报表的真实和可靠性。审计委员会作为对企业内控环境监督的一个部门，它的不同特征，如：独立性、规模、勤勉度等特征都会对企业内部控制的质量产生不同的影响。审计委员会的独立性越强、规模越大、勤勉度越高，那么该企业的内部控制质量就越高。在这样的高质量内部环境的企业中，审计收费相对会低。正如我们前文所分析到的风险导向审计摸索下，好的内控减轻了注册会计师的工作量，审计资源的投入降低，因此审计收费也相应的降低。
四、对策和建议
我国的审计委员会制度引入较晚，更方面的制度也相对不太健全。但是近些年来，无论是理论界还是实践界对于审计委员会的讨论都比较多，而且我国也相继的出台一些关于这方面的政策。尽管如此，我们国家的审计委员会的制度在实际的执行过程中还是会遇到一些问题，对于这些问题，本文认为首先，应该提高上市公司审计委员会的独立性。审计委员会的独立性是审计委员会的灵魂和根本，只有保持的独立性的审计委员会的成员，在发现公司关于内控方面的缺陷的时候，才有可能更加客观公正的提出建设性的建议。再者，提高审计委员的规模。我国的《实施细则》中明确规定，审计委员会成员由3-7名董事组成，但是对相关的统计资料进行分析我们可以发现，在我国审计委员会成员的平均人数仅为3-4人，独立董事的人数更是可见一斑。鉴于独立性对于审计委员会的重要作用，本文认为应该提高审计委员会中独立董事的比例。在上文中我们已经分析过，审计委员会的规模小会带来一系列的问题。比如因为人手的不足可能在面对公司内部控制的一些问题时会捉襟见肘，手忙脚乱。而且会因为分工的不明确，责任划分的不到位而影响审计委员会工作的效率。因此本文认为，目前我国上市公司审计委员会的规模还是偏小，应积极的加大审计委员会规模的建设，使审计委员会能够更好的发挥其监督内部控制质量的作用。提高上市公司财务报告的质量，同时降低审计费用。
