一.新会计准则给商业银行报表带来的变化主要体现在以下三个方面:
1、要求对交易性、可供出售金融资产按公允价值计量;对持有至到期投资、贷款以及应收款项按实际利率法以摊余成本计量。
2、要求采用未来现金流量折现法提取金融资产减值准备,并且金融资产减值准备一经提取,即不得转回。
3、要求将衍生金融工具纳入交易性金融资产,按公允价值计量,并且将公允价值变动形成的利得和损失计入当前损益。
二.公允价值计量在上市商业银行财务报表主要项目中的运用。
我国会计准则主要在《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》对金融资产和金融负债的公允价值计量进行了规范。我国2006年2月发布的企业会计准则对金融资产和金融负债进行了分类。其中,金融资产分为四类:其一,以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;其二,持有至到期投资;其三,贷款和应收款项;其四,可供出售金融资产。第一类金融资产可进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。上述第一、四类金融资产是以公允价值进行计量。金融负债分为两类:其一,以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债;其二,其他金融负债。其中,第一类金融负债可进一步分为交易性金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债,且该类金融负债是以公允价值进行计量。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债,其公允价值变动计入损益。可供出售金融资产,其公允价值变动计入权益。
三.公允价值计量对银行报表的正面影响。
长期以来,会计以历史成本计量为基础,以配比原则作为收益计量的主要方法。它所反映的会计信息具有客观性、真实性与可验证性等优点,曾经很好的服务于过去的工业时代,但却远不能适应信息和知识时代的要求。历史成本所反映的价格只是一个固定的时间点上的,而不能反映企业在持有资产期间因为经营环境变化而引发的企业持有资产的价值变化。公允价值计量是根据当前的市场状况对资产和负债的真实经济价值进行计量,从而能及时反映银行资产和负债的市场价值变化,并能在利润表和资产负债表中得以体现。公允价值计量能更加真实公允地揭示我国上市银行的经营业绩、财务状况和风险管理信息,有利于增加市场约束和透明度,并能及早地发现和处理银行危机。衍生金融工具按照公允价值纳人表内核算,这也使得我国上市银行所从事的高风险金融投资能及时地反映在其财务报表中,使得我国银行监管机构可以更直接地获取相关信息,为其更好地履行其监管职责提供了条件,同时也使市场投资者可以更直接地了解上市公司衍生金融工具的情况,增强了上市银行财务报告的透明度。
四.公允价值计量对银行报表的负面影响。
1、混合计量造成银行收益及其资本的波动。
在银行业中,对交易项目和银行项目管理时,通常会采用交易账户来对其银行账户中的利率风险进行套期保值,而在实务中部分金融工具采用公允价值,部分金融工具仍采用历史成本(摊余成本),因此,这种混合公允价值模式的不对称性会引起银行收益及其资本的不必要人为波动,而波动性的增加会向资本市场传递额外风险的信号,因而投资者会要求更高的风险溢价,进而提高银行的资金成本。
2、公允价值的运用影响了银行的信贷规模。
贷款是银行的职能之一,公允价值要求对资产和负债在期末采用公允价值计量,并将因此导致的收益变动计入当期损益,没有反映出银行在
长期资金提供上可能带来的收益。3、过多的主观估计影响信息的可靠性。公允价值是建立在市场发育良好的环境下,当缺少相应市场信息
时,对银行业务的公允价值计量包含了过多的主观估计,这些主观估计损害了公允价值的客观性,使其相对于现行混合会计计量模式的优越性无法得以体现,使公允价值变成仅仅是概念上的优越。
4、对银行会计核算方式带来极大的挑战。公允价值的应用给银行会计核算带来许多新的问题:一是入账价值
的确认问题。二是会计核算方式。5、过多的主观估计变成调节利润的又一工具。公允价值会计模式下,只要对估价程序作些许改动就可能对计量结
果产生重大影响。由于公允价值本身应根据市场的因素来进行交易价格和资产价值的,市场因素本来是客观的,但由于市场存在许多的不确定性,极有可能让银行业利用市场的这种不确定性而随意进行主观判断,将有可能成为调节利润的又一工具。
五.启示与对策。
上述分析表明,公允价值计量所涉及的重要概念以及许多实际重大问题还没有得以完全解决,并且它的实施确实会对银行业乃至整个金融体系产生重大影响和冲击。因此,我们要充分考虑采用公允价值计量所可能带来的负面影响,并提前采取相应的防范措施。如何有效地解决实施过程中存在的新问题,是银行业急需探讨和解决的问题。笔者认为,可从以下几个方面寻求解决办法:
1、对公允价值选择权的潜在风险进行有效控制。2、提取充足的资产减值准备以应对风险。3、加强对银行内部治理的监管。4、审慎使用公允价值。对于会计准则制定者而言,会计准则的制定与发展要考虑公允价值
计量对银行业乃至金融稳定的影响,认真听取来自银行界及其监管机构的各种声音,加强会计准则与银行监管之间的协调,确保公允价值计量得到有效的实施。会计准则制定者与银行监管机构之间的对话与沟通,有助于形成一种解决公允价值计量问题的、更为兼顾的办法,使得公允价值计量与银行风险管理实务之间,公允价值计量与银行监管政策之间取得协调一致,有助于帮助财务报告编制者和使用者更好地理解那些估计可靠的、可鉴证的公允价值的实际方法。
