中图分类号：F810.42 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2017）012-0-02
一、引言
根据国家统计局《2016年国民经济和社会发展统计公报》显示，2016年固定资产投资为606 466亿元，其中房地产开发投资102 581亿元，占比17.2%，比上年增长6.9%。由此可见，房地产开发企业的快速发展，为拉动我国经济增长及财政征收发挥了重要的作用。房地产开发企业作为综合性的国民支柱产业，其发展对其上下游行业的发展，人们生活水平的提高，以及国家和地方政府财政收入的增收，都具有重要的作用。对现阶段房地产开发企业营改增，尚处于过渡阶段，所以对新老项目纳税筹划显得尤为重要，合理的纳税筹划更能够适应国家的税收政策，从而为企业降低税负。
二、营改增后房地产开发企业增值税计税方法的选择及分析
根据《营业税改增值税试点有关事项的规定》房地产开发企业新老项目的划分标准为：《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目为老项目，在2016年5月1日后的房地产项目为新项目。新项目计税方法应适用于一般计税法，老项目可以选择适用简易计税法。
（一）老项目计税办法的选择
关于房地产开发企业老项目计税办法这个过渡性政策可以理解为房地产开发企业可以选择按 11% 交税；也可以选择按简易计税方法按照 5% 的征收率计税，即应缴税金为（全部价款 + 价外费用）/（1+5%）×5%。
近些年来，购买房地产被证明是对抗通货膨胀的有效方式之一。对于目前中国房地产行情，房地产作为一项价格持续增长的优质资产，有很好的前景。虽然眼下由于国家对于房地产政策较为严厉的压制，导致房价较为稳定，但是这只是短期现象，房价的上涨并没有结束。所以，?对房地产老项目，企业应尽量选择简易计税法，不仅因为其较于一般计税法下会计核算难度小，更重要的是简易计税法税率低，使企业税负不会因房地产价格的持续上涨而上升，而是保持在一个平稳水平上。目前房地产开发企业营改增尚处于衔接阶段，有很多的老项目都已经开始动工，并且已经建设了一大半。施工、采购合同已大部分签订并已执行，开发成本费用已支付了大半或部分，所以这时如果选择一般计税法，营改增后无法足额取得进项税，增值税税负会较高。当然，企业也不应盲目地一律选择简易计税法，还要结合实际情况。比如对于少数营改增前，开工时间较短、开发成本费用发生比较少的老项目，如果采购、施工合同已经签订、预测在未来有作古进项发票可以进行抵扣的，那么就可以建立模型测算实际抵扣率和整体税负，来具体判断采用哪种计税办法。
（二）新项目计税办法分析
房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外）税率为 11%，以取得的全部价款和价外费用，扣除向政府部门支付的土地出让金后的余额为销售额。即应纳增值税 = 销项税额 - 进项税额。销项税额 =（全部价款 + 价外费用 - 土地出让金）/（1+11%）*11%，进项税额则依据可以抵扣的增值税发票上的税额。由此可见，营改增后房地产开发企业想要减轻税负，主要取决于两个因素：一是可以抵扣的成本有多少，二是可以抵扣的成本对应的进项税率高低。房地产企业取得进项发票越多，进项税率越高，则税负下降较多。
三、营改增后房地产开发企业新老项目纳税筹划的建议
（一）老项目选择简易计税方法的注意事项
对于老项目选择简易计税法，需要注意以下几个事项：一是36号文件明确规定选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。二是房地产开发企业需重点关注并谨慎做好选择简易计税方法的备案工作。36号文件也明确规定了房地产新老项目的区分标准，所以企业对现有房地产项目的审核，对于合同内容的修改和完善等就显得尤为重要。否则不仅享用不了老项目简易计税法下的节税筹划的空间，还可能导致涉税风险。
（二）明确新老项目成本费用界限，有效规避涉税风险
房地产开发企业须对新老项目的采购和核算进行分项管理，尤其要严格区分新老项目的成本费用界限。对不能够确认是新项目还是老项目产生的费用，统一都采用一般计税法，也就是由项目来进行承担，以此来实现增值税进税额的全额抵扣；如果成本费用是通过新项目以及老项目一起产生的，那么企业就必须要根据实际情况来采用合理的计税方法，让费用能够在两者之间进行合理的分摊，并需将老项目的增值税进项税额转出，新项目取得的进项税不能用于老项目抵扣。明确新老项目成本费用界限，可以尽量避免出现少缴或多缴增值税的情况发生，给企业带来涉税风险或损失。
（三）财务部门应做好营改增的衔接和准备
营改增给房地产组织架构、营销模式、财务管理、税务管理、发票管理、信息系统等带来重要影响和挑战，其中财务部门起着承上启下的重要作用。房地产开发企业一是应加强财务人员培训，尤其是增值税业务的学习，熟悉国家税收政策。二是建立内控制度，主要加强增值税发票的管理，尤其是进项发票的认证和抵扣，强化增值税抵扣意识。另外，由于目前房地产开发企业正处于营改增的过渡阶段，根据相关政策，应注意以下三种增值税专用发票在过渡期间不能抵扣：一是在营改增前签订并已履行的材料采购合同，在营改增后才收到材料并用于营改增前未完工的项目，并且在营改增后支付款项，而收到的抵扣发票。二是营改增之前采购的材料已经用于营改增前已完工的项目，营改增后才支付款项，而收到的抵扣发票。三是一些非工程采购，例如营改增前采购的设备、办公用品、劳保用品等，营改增后收到的抵扣发票。 （四）提高供应商的管理，加强合同管理
房地产开发企业若要重视进项税额抵扣的问题，就应该先重视供应商管理，完善供应商的管理模式。虽然目前房地产开发企业在长期的经营活动中，由于小规模纳税人在业务谈判中较灵活，所以多数服务项目或者材料，由小规模纳税人提供。为了达到企业税负降低的目的，房地产开发企业应尽量选择纳税人为一般纳税人的供应商，才能降低企业税负，让企业真正从营改增中受益。同时，加强合同管理，尤其是采购合同管理。根据36号文件及相关公告的规定，房地产开发企业应着重关注合同中的一些条款，例如开工日期，间接影响到计税方法的选择；材料供应和是否有合法有效的抵扣凭证，直接影响到进项税的抵扣；还有销售合同中折扣方式和结算方式的选择等。这些都可能对企业整体税负产生影响。
（五）优化与上下游企业的经营模式
房地产开发企业的税负与其上下游行业的税负也有着密切的联系。企业应当借营改增改革政策的契机，对增值税的计算方法作出相应的税务规划，及时优化与上下游行业的经营模式，否则就难以达到降低税负的目的。具体有以下几种策略：一是可以通过改变与上游企业如建筑施工企业的经营模式。若项目的物料成本占营业成本的比例较大，则将原来由建筑公司包工包料和房地产开发企业提供甲供材，这两种共同存在的经营模式，改为开发企业提供甲供材。因为建筑施工企业的增值税税率为11%，而房地产开发企业提供甲供材取得的进项税大多为17%的进项税。这样一来可以尽量多的取得进项税额，合理降低企业税负。二是对下游企业。如为房地产开发企业销售提供服务的代理商，可以通过定价政策的变化，将增值税部分税负转嫁给下游企业。同时，对于也属于增值税一般纳税人的下游企业来说，也可以进行进项税抵扣，实际采购成本会下降，实现了双赢。
四、结语
营改增作为目前规模最大的结构性减税措施，其最大的特点是减少重复纳税，促使社会形成更好的良性循环，有利于降低企业税负。而现阶段房地产开发企业在针对营改增的衔接和准备?^程中，必然影响到企业的税负变动，因此房地产开发企业应注意防范可能出现的税务风险，做好新老项目的纳税筹划工作，以提升企业的经营管理水平。
