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浅谈国际税收理论的“一带一路”税收征管机制

  经济全球化已成为当今世界经济的一大重要特征,各国的经济不再是对内的简单循环与发展,而是呈现出对外乃至全球的多方面发展。面对这一经济特征,各国对国际税收问题日益看重,不断寻求更好的理论与方法来维护自身的利益。我国所倡导的“一带一路”经济体要想在国际经济中更好地发展,就需要对国际税收做出更加长远、更加全面的思考。本文通过对国际税收理论与“一带一路”税收征管机制的简要叙述,探究征管合作机制所涉及的国际税收问题与解决方法,以期为“一带一路”的税务治理提供借鉴。
  一、国际税收相关理论
  (一)国际税收概念及研究对象
  国际税收是指两个或两个以上的国家主体对跨国经济实体的税务进行税收分配,从而形成的税收分配关系。国际税收作为税收的一种形式,区别于国家的税收,国家税收旨在研究一个国家与纳税人的关系,而国际税收依托于各国的政治权力,对同一纳税主体进行征税,两者的重复交叉征税形成了两个及两个以上国家的税收分配关系。同时,对于跨国经营的纳税人来说,其一方面需要对所属国家进行纳税,另一方面,还需要对经营地,即所属国家之外的国家进行纳税,这是相关国家产生税收分配关系的基础原因。综上所述,国际税收是基于不同政治主体,对跨国纳税人进行重复交叉征税,以及由此而形成的相关国家间的税收分配关系,其主要的研究对象是不同政治主体间的税收利益分配问题。
  (二)国际税收主要理论
  在面对国际税收征管问题时,各国会通过相互谈判的方式,签订双边或者多边的税收协定,以此提高各国的税收征管能力以及对本国税收利益的维护。此外,国际上为了打击跨国纳税人利用各国税制的差异与税收的优惠政策进行偷税和漏税,国际税收中践行了税基侵蚀和利润转移(BEPS)计划。因此,现行的国际税收相关理论主要包括税收征管权、国际重复征税、国际税收协定、国际避税等内容。
  1.税收管辖权
  税收管辖权,是指一个国家在税收领域所能行使管辖权的大小,即一个国家主体有权对哪一类纳税人进行征税,有权对哪一种物品征税以及对某一纳税主体征多少税。各国的税收管辖权会受到其政治权利范围边界的影响与约束,当国家间的政治与经济权利产生重叠与交叉时,就会产生税收征管问题,为了避免税收征管权带来的问题,国际税收对税收征管权做出了行使权利的范围,依据“经济关联原则”,将税收管辖权划分为来源地管辖权和居民管辖权。
  (1)来源地管辖权
  来源地管辖权(SourceJurisdiction),也称为收入来源地管辖权,即以一国的领土范围为标准,当跨国纳税人在异国发生经济行为,取得经济收入时,按照经济关联原则中的属地原则,异国有权对该跨国纳税人征收相关税负,由于跨国纳税人的收入从异国取得,所以异国是跨国纳税人的“收入来源地”,而异国这种税收权利属于来源地管辖权。
  (2)居民管辖权
  居民管辖权(ResidenceJurisdiction),是指当跨国纳税人在境外取得收入,获得收益时,按照经济关联原则中的属人原则,跨国纳税人有义务向所属国家缴纳税款,纳税人的所属国对这一征税权属于居民管辖权。
  2.国际重复征税
  国际重复征税,是指两个或两个以上的国家对同一纳税主体同一纳税对象,在同一纳税期进行重复征税的行为。由于跨国纳税人需缴纳两个国家的税款,会给纳税人造成较大的税负,易打击其从事跨国交易的积极性,从而不利于全球的资源流动与经济活动的分工合作。所以各国为促进相互合作,共同进步,积极与其他经济关联国家进行探索减轻或免除国际重复征税的方法。从目前的国际税收来看,主要的措施有免税制和抵免制。
  (1)免税制
  免税制是指一国对本国居民纳税人的跨国收入只实行来源地管辖权,放弃居民管辖权的税收制度。即居民国对来源于国外的所得不征收所得税。
  (2)抵免制
  抵免制,又称为外国税收抵免,是指本国纳税人在向居民国缴纳境外所得的税款时,可以用在收入来源国缴纳的税款进行抵免。也就是说,居民国承认收入来源国的优先征税权,但是也不放弃本国的居民管辖权。抵免制作为大多数国家采用的避免国际重复征税的税收方式,其分为直接抵免、间接抵免、抵免限额与税收饶让。
  3.国际税收协定
  国际税收协定是指两个或两个以上国家为处理跨国纳税人的税务问题,本着主权国家平等的原则,通过相互谈判的方式,进而签订保证双方利益,符合法规的确定双方或多方在国际税收关系中的利益分配方式的协议或者条约。国际税收协定是处理各国之间各种税收问题的主要途径与工具,可以有效地解决多种税收矛盾与冲突。目前国际上影响力最大的两个国际税收协定范本为:经济合作与发展组织的《OECD协定范本》以及联合国的《UN协定范本》,这两个范本成为国际间各国缔结税收协定的参考模板,各国之间签订的税收协定条款需遵循以上两个协定范本的一些基本原则与要求。
  4.国际避税
  国际避税是指跨国纳税人为规避或减轻相关税负,利用国家之间税收制度的不同和税收协定、税收优惠的漏洞进行纳税的行为。国际避税的基本方式是利用各国税收制度的不同,从而进行客体或者主体的转移、事先控制与安排,以达到国际税负减轻的效果。基本方式与方法有:转让定价避税、利用国际避税地避税、滥用国际税收协定避税、利用电子商务避税以及改变居民身份等方式。
  二、“一带一路”税收征管机制相关概述
  “一带一路”是指“丝绸之路经济带”和“21世纪海上丝绸之路”,在2013年“一带一路”的倡议确定后,我国将其作为“走出去”的重要途径之一。2018年,习近平总书记指出,要把“一带一路”打造成给更多国家人民带来幸福的经济之路,同时,将其发展为顺应经济全球化趋势的国际性经济合作区。由于“一带一路”经济区所涉国家较多,且各国税收制度不同,给“一带一路”的发展带来了挑战,因此,“一带一路”税收征管机制应运而生,为“一带一路”的税收问题提供了解决方式与思路。
  在2019年4月18日首届“一带一路”税收征管合作论坛上,税收联盟成员签署了首份“一带一路”税收征管合作谅解备忘录,这意味着“一带一路”税收征管机制正式成立,同时,也表明“一带一路”中的各主权国家经过相互协商的规范化税收合作平台正式建立,该合作机制将有效减少“一带一路”各国经济贸易中的税收争端与税收壁垒,为促进“一带一路”各国的友好型税收环境提供了支持。
  三、“一带一路”税收征管合作机制中的国际税收治理问题
  “一带一路”税收征管合作机制的建立有助于解决各国税收征管、税基转移和税收争端等问题,其建设目标为提高“一带一路”税收治理。因此,从该税收机制的建立原则与目标同国际税收的愿景是相符的,可以期待随着“一带一路”税收征管合作机制的不断完善与发展,其将会为区域经济的合作团体提供借鉴。但当前不可忽视的问题是:随着全球关系的不断推进、各国经济的粘合性越来越高、应税收入的流动性越来越强、以及数字经济的不断发展,跨国税收乃至国际税收都面临着较大的税收治理问题。同样,对于“一带一路”税收征管合作机制来说,由于其所涉及国家较多,国与国之间的政治、经济与法制的差异较大,在面临以上诸多挑战时,会产生若干国际税收治理的问题。
  (一)消除国际重复征税的税制不完善
  根据国际税法中的避免双重征税问题,将避免双重征税的方法分为事先协调确定管辖权和事后抵扣两种方式。在“一带一路”税收征管合作机制中,事后抵扣的方式主要是指“走出去”企业的归属国在税收制度中规定各种抵扣方式,如抵免法、免税法、扣除法和低税法等。由于“一带一路”沿线国家的政治经济环境不同,税制差异较大,对于解决重复征税的抵扣方式也不同,个别企业可利用税制的忽视之处,进行税基侵蚀和利润转移,从而达到减少税负的目标。因此,会给“一带一路”税收合作带来税务治理风险。
  (二)已签税收协定滞后于“一带一路”建设
  随着“一带一路”建设进程的推进,各国之间的经贸往来成为主要趋势,虽然各国之间已签订双边或多边协议,但仍有一些国家未与相关经济联系国家进行协议的签订,如我国的税收签订情况,根据数据显示,我国只与“一带一路”沿线的107个国家签订协议,但“一带一路”沿线国家有136个,由此可以看出,税收征管机制在税收协定方面还缺乏全局性与统筹性。当前,“一带一路”处于不断发展中,个别国家的税制也处于不断发展变化阶段,因此,协定的效力与国家的税制会产生不符或冲突。
  四、完善“一带一路”国际税收协同合作关系
  “一带一路”税收征管合作机制是沿线国家间共同协商解决跨国税收问题的机制,对于解决“一带一路”税收问题起到至关重要的指导作用,但是对于以上所讨论的种种税收合作中所面对的困境与问题,提高“一带一路”税收治理,完善国际税收协同合作是必要且具有深刻意义的,同时,也为“一带一路”税收征管合作机制的不断完善与发展提供助力。笔者提出两点完善建议,以期可以为“一带一路”沿线国家的合作提供参考。
  (一)相互协商机制与税收裁定机构相互协调
  在面对各国复杂的税收环境与法制时,“一带一路”税收征管合作机制的践行,虽可以有效解决税收争端,促进各国的税收合作关系,但是该机制也不能做到面面俱到。因此,需要对该机制进行补充与完善。首先,可以建立常设性质的税收争议专家裁定机构,通过调解机制和强制机制进行税收问题的裁定,并依托当代先进的智能与网络技术,进行税收问题的大数据收集,增加各国税务部门负责人的交流,并针对具体问题进行分析与解决,形成问题的解决方案,从而提高税收协定的精准性,以此有效打击国际重复征税、税基侵蚀等不规范的跨国避税问题。其次,通过相互协商机制与税收裁定机构的相互协调,制定“一带一路”税收协调合作的阶段性目标。如,短期目标为制定与完善国家间的相互协调机制、优化协调流程和提高协调效率;中长期目标为解决跨国避税问题;长期目标为构建跨国税收问题的解决渠道,并使其成为解决“一带一路”税收问题的强有力仲裁机构,以此为“一带一路”国际税收协同合作提供助力。
  (二)实现合作型税收协定与税收确定
 
  在“一带一路”沿线国家的税收协定方面,部分国家与经济相关的其他国家缺少税收协议的签订,或者签订的税收协定滞后于“一带一路”的建设发展,因此,积极构建合作型税收协定成为完善“一带一路”国际协同关系的基础。首先,应加强国家间税收问题的对话,适当修改和适时更新税收协定的具体内容,从而提高税收协定的丰富性。其次,应积极构建多边和区域性国家间的税收合作渠道,充分考虑合作国家间的经济、政治和社会等环境,加强税收合作的交流,进行经验的相互借鉴与培训,从而简化税收征管的步骤、减少税收征管的差错性和提高税收合作的效率。最后,应加强“一带一路”沿线国家间的国际税收情报交换管理。国际税收情报交换已成为国际税收协定的基础,其必然也是推动“一带一路”沿线国家税收合作的重要推力。因此,在“一带一路”沿线国家间的税收协定的签订同时,应当规范合作国之间的国际税收情报交换条例,完善国际税收情报交换范本的建立与规范。同时,由于各国间的发展状况不同,应积极完善税收情报交换的网络化管理,以此提高税收合作的效率与完整性。

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