摘要：网络时代的到来使得现行财务报告模式的局限性越来越突出，影响到会计信息的质量，而网络技术和信息技术的不断进步为财务报告模式的创新提供了物质基础，互动式按需报告模式将会成为未来报告模式的发展方向。
关键词：财务报告模式 网络技术 事项
财务报告是会计信息系统的最终产品，财务报告的质量直接决定了会计信息的质量和价值。近年来我国的会计信息质量问题不时受到界内和界外人士的批评。据调查结果显示，有85％的调查对象认为多数上市公司存在会计信息失真的现象，而对“最为不满的会计信息质量”的调查发现，其中有34％认为是缺乏可靠性，27％认为缺乏及时性，8％认为缺乏前瞻性，31％认为缺乏有用性。而网络技术和信息技术的发展为财务报告的改进、会计信息质量的改善提供了契机。传统的、纸质的财务报告模式需向一个更动态、更丰富、更有价值的报告模式转换。
一、现行财务报告模式的局限性
纵观现行财务报告模式的背景，现行的通用会计模式产生的环境是制造业盛行的年代。在制造业主导的经济环境，报告使用者看重固定资产，采用历史成本的计价原则相对真实地反映了资产的价值，但到了服务业主导的经济环境，无形资产逐渐取代固定资产成为企业资产主要部分，而历史成本计价几乎或者没有可能真实反映无形资产的价值，由此现行的财务报告模式显得苍白无力。
现行财务报告模式的假设条件，(1)不同信息用户对信息的需求是大量的、稳定的和同质的，并且这些需求对信息提供者来说是已知的；(2)满足这些信息需求的办法是用标准化的格式来报告企业的财务状况、经营成果和现金流量。
任何假设都不可能十分接近现实环境，正如会计理论的四大假设不可能是会计环境的真实反映，它只不过是会计环境一定程度上抽象，由此支撑起整个会计框架。因此，现行财务报告模式的假设条件不过是该报告模式建立的基础。但是，这种假设是否接近现实环境或者在多大程度上接近现实环境决定了一种理论能否立足现实，能否被人们所接受。
那么以上三大假设离我们的现实经济环境有多远呢？
首先，根据共同利益相关主体理论，只要与企业存在相关利益的主体必然关心企业的财务信息、成为信息使用者，投资者、债权人、上下游企业、政府、雇员等等均是企业财务信息的使用者。每个投资者根据自身的利益，关注企业的财务信息，但由于各自侧重的利益不同必然对财务信息的需求存在差异。这种差异随着信息使用者所处经济环境的变化，从无到有，并随之不断的变化。所以在经济环境瞬息万变的网络时代，假定会计信息使用者的信息需求是稳定的、同质的，不仅难以对现实经济环境形成抽象，而且可以认为是对实际的一种背离。
其次，认为编制和提供标准化的财务报告能满足不同用户的信息需求，其理论依据源于程序理性，而不是结果理性——会计所可能实现的统一目标。当人们就会计规则制定权进行谈判并作出合约安排时，人们实际关注的不是这一安排能达到一个什么样完美的结果(实现目标)，而在于这一安排是大家(至少是大多数)共同认可的，是遵循大家都能接受的决策规则与程序作出的，这是程序理性的思想。各国在制定会计准则时都遵循了程序理性思想，即会计准则的制定程序应是各方均能接受的，而不论按此程序制定出来的会计准则能否确保某一(些)目标的实现，能否满足信息用户的真正需要、会计信息的真实性并不体现在它自身是多么“真实”，而在于它是否依据该国公认的会计规则及其合约制定权安排进行加工处理，若是，那就是“真实”的。这本是财务报告编制的出发点，信息提供者根据需求者的要求提供财务信息，但由于信息披露的非自愿性和成本效益的失衡问题，财务报告的编制过程强调程序的理性而不是结果理性，使得财务报告“更像是为遵循标准和法规而编制的报告而不是用来交流信息的工具”，因此现行的财务报告模式很难满足信息使用者的信息需求。
其实正是以上两大假设，使得现行财务报告模式呈现出一定的特征：(1)标准化信息是以高度综合为基础的，而每一次综合过程都以不同程度的信息丢失为代价。财务报表项目的分类、汇总与排列，本来是为了更有效地实现其沟通职能，让使用者能理解明白，然而它们逐渐演变成纯技术，以致只有精通会计与报表规则的使用者才能理解财务报表所提供的信息。 (2) 许多会计数据正是在分类、汇总、确认和计量过程中丧失了其本身的涵义，标准化报告抹杀了信息用户的个性化需求，不能根据不同用户的特殊要求提供针对性的会计信息。
然而信息使用者的信息偏好是不同的，提供标准化的会计信息会导致信息过剩或信息不足。同时单一的信息不便于比较不同计量和确认方式下得出的结论，也不利于确定不同信息的价值，从而使报告信息失去应有的灵活性。这导致会计信息的有用性大大降低，并最终影响财务报告的生存价值和会计信息的质量。因此，改革现行财务报告模式势在必行，而信息技术和网络技术的不断发展则为财务报告模式的创新提供了物质技术。
二、会计信息化——财务报告模式革命的催化剂
会计信息化是利用现代信息技术(计算机、网络和通讯等)，对传统会计模式进行重构，并在重构的现代会计模式上通过深化开发和广泛利用会计信息资源，建立技术与会计高度融合的、开放的现代会计信息系统，以提高会计信息在优化资源配置中的有用性，促进经济发展和进步的过程。会计信息化过程中对会计报告模式革命最具有催化作用的是网络交互技术和数据库技术。
网络交互技术为用户参与会计信息生成过程，提供满足用户特殊需要的个性化财务报告模式提供了技术保证。网络交互技术一般具有互动性、即时性、多元化的特点。(1)互动性：即会计信息不仅可从供给方流向需求方，而且信息使用者也可以根据自身的特殊需要向供给方提出修正要求，供给方据此采取调整和改进提供的会计信息。(2)即时性：在网络环境下，会计信息供求双方的交流几乎是同步进行的，这就能保证供给能最大限度地适应需求的变化。 (3)多元化：信息使用者可获取任何一个信息处理层次的会计数据，按照自己特定的要求选择未经加工、经过初加工、深度加工、完全加工的信息，而不是仅仅局限于企业编制完成的财务报告。
会计信息化的另一支柱是数据库技术。数据库是按一定方式与某一主题相关的信息集合。不管信息是否存储在计算机中，任何满足这一目的的信息集合都可称数据库。数据库是计算机数据管理技术的产物，具备数据结构优化、低冗余度、高独立性、易扩充性、数据使用的非过程性以及数据共享等优点，能够有效地管理、维护海量信息。互联网上的网页可以通过标准的CGI接口与数据库连接，可实现动态地反映数据库中交易数据的实时变化，这种网页和数据库的互动联系可以让用户从公司的数据库中简单检索信息直至产生特定的网页。而企业建立会计信息的数据库，便于信息使用者随时访问数据库中的信息，满足个性化的决策需要。
现代信息技术——网络技术和数据库技术的发展和应用不仅是会计信息化的主力军，而且是财务报告模式革命的主要催化剂。网络技术和数据库技术使得财务报告的生产方式和传播方式不断创新，为解决会计信息供求间的突出矛盾提供了物质技术条件。当然会计信息供求者与会计信息需求者还必须就会计信息披露的信息量、披露成本及披露规则进行社会性博弈，重新达成一个新的“均衡契约”，而这种“均衡契约”正是会计在信息时代的适应性发展，是财务报告模式革命和创新的方向。
三、会计理论的创新——网络时代财务报告模式创新的基础
会计基本理论的创新一方面得意于会计环境的不断变化，同时会计理论的创新为会计实务的创新提供了方向性的指导。财务报告目标的重构、事项会计理论的提出为财务报告模式的创新提供了理论上的准备。
财务报告模式创新的起点——重新认识财务报告的目标
关于财务报告的目标，一直有两种观点：(1)受托责任观，认为反映经营者的受托经济责任是财务报告的基本目标；(2)决策有用观，认为财务报告的基本目标是向投资者等信息使用者提供有助于决策的会计信息。随着社会和经济的迅速发展，通讯技术、互联网络技术等计算机相关技术的发展，使代表资源所有权的证券在非常广泛的范围内进行交易成为可能，21世纪的资本市场将趋于全球化，存在大量潜在的交易买方，促使潜在的投资者与债权人成为会计信息的主要使用者，要求企业提供对他们具有决策有用性的信息成为必然。信息使用者的需求越来越受到重视，传统的“经管责任”逐渐被取代，以提供有助于使用者决策的相关信息为目标的“决策有用性”成为财务报告的主导方向。
财务报告模式创新的理论基础——事项会计
美国会计学家索特（Sorter ,1969）早在20世纪60年代提出的事项会计可称的上网络时代财务报告模式创新的理论基础。事项会计认为，不是会计信息的提供者，而是会计信息使用者才能将对他们决策有用的数据转化为最适合其决策模式的信息，因此会计人员只提供与各种可能与决策模型相关经济事项的信息，而让信息使用者自己根据其决策需要加工产生所需要的事项信息，并将其运用在决策模型中。所谓的“事项”是会计主体的各种经济活动，可以从不同角度被直接观察，每一个可被观察的方面就是该项经济活动的一种属性特征，这些属性特征的集合完整地表达出一种经济活动的事项信息。从数据处理角度看，事项法以事项为会计分类的最小单元，在日常核算中，把各项交易活动的事项进行存储，传递，不进行复杂的会计处理，是一种以数据为中心，而不是以处理为中心的数据库组织方式。在事项会计指导下的财务报告模式，会计人员只提供原始的事项信息——会计分类中的最小单元，而数据综合的任务应该交给信息使用者，由报告使用者按照自身的需要重构发生过的经济事件。
四、网络时代财务报告模式创新
财务报告是指企业正式对外披露或表达会计信息的书面文件，它是外部使用者了解企业财务状况、财务业绩和现金流量变动等信息的主要渠道，而财务报告模式的研究一般需要包括财务报告的生产方式、传播方式、表达方式等有关内容。网络时代的到来，尤其是信息技术的创新对信息生产、传递和处理带来了革命性的影响，财务报告作为一种传递会计信息的载体也发生了革命性的变化。
网络时代财务报告模式的生产方式——会计业务流程重组
会计业务流程重组，是按照企业再造理论对会计信息系统、会计业务流程进行彻底的、根本性的改变。企业再造理论实际是以业务流程重建为核心，以顾客需求为导向，以现代信息技术为基础，从观念、流程、组织等方面进行根本性的革命，并进行再设计和改进。会计业务流程的重组是以会计信息使用者的需求为导向，对会计信息的生成过程、对特定会计期间财务报表编制的过程进行变革。
现有的会计业务流程是建立在劳动分工理论下的一种顺序化业务流程，会计人员使用会计科目和复式记帐这两个强大的会计工具把会计主体的资产、负债和所有者权益的财务度量结果分类汇总，使用由标准格式和项目内容支撑下的会计报表将汇总的数据定期提交给信息使用者。现有的会计业务流程虽然为提供通用财务报告作出了巨大的贡献，但在通用财务报告不断受到批判之时也就提出了变革现有的会计业务流程的要求、对现有的会计业务流程进行重组。
随着计算机的计算速度迅速提高和计算成本大幅降低，使得会计信息的加工成本不断下降，使得以事项为基本单位的信息元素直接提供给会计信息的使用者成为可能。重组以后的会计业务流程不再提供顺序化的会计信息，而只是提供经过简单加工的、具有标准编码的源数据信息。当然，源数据并不是指没有经过任何加工的原始数据，而是在原始数据的基础上，经过了类似于现有会计流程中的统一会计科目的标准编码等简单加工，而这里的源数据便是事项会计中“事项”。由此，会计人员平时的工作流程不再是按照“填制会计凭证——>登记帐簿——>编制会计报表”这一顺序去完成，而是对经济业务进行简单的加工，并根据标准编码将经济业务加工成源数据信息。这里的关键是对标准编码的统一定义，考虑到会计信息的可靠性、相关性、可比性和一贯性等问题，标准编码必须具备经济业务中共同具有的属性。现行标准的会计报告模式采用货币价值对经济业务加以计量，许多难以用货币计量的经济业务便无法在财务报告中反映，使得会计信息缺乏可靠性和相关性。因此对标准编码的定义相对简单一点，只要反映经济事项的本质且易于在数据库中编码。
麦卡施等学者认为经济业务应该包括资源、事项和参与方等三要素，每一个参与方（包括外部参与方和内部参与方）可视为是一个经济单元，事项包括两种含义，一是资源在经济单元之间的流动关系（一种资源的流出必然伴随着另一种资源的流入）；二是参与方对资源的控制关系，企业应该讲事项的这两种属性关系作为基本单位存储，事项既包括货币指标，也包括很多非货币指标（反映控制关系）。因此标准编码关键是对企业拥有的资源、以及资源流动的记录，形成事项信息库。
财务报告传播方式的创新——实时的财务报告传播方式
大众传播一般可以采取两种方式，一种是单向信息传输，即由传播者将一定内容的信息通过传媒传递给传播对象，信息接受者是处于被动的地位，只能接受传播者通过媒体传输给他的固定内容的信息，缺乏自己对信息的选择机会。不但信息使用者的信息需求被忽视，而且信息使用者没有机会参与归纳、整合信息的机会。另一种是双向信息传输，其特点是一方面传播者通过传媒向接受者传递信息，另一方面也主动向传媒索取其所需的信息，并对信息进行重新整合，以形成对自己有用的信息组合。这种传输方式使的接受者可根据自己的具体要求获取和整合信息，增强了信息的针对性，使所提供的信息与使用者运用信息的目的高度相关。会计信息传播在一定程度类似于一般的大众传播，只是会计信息的传播要求更高，而网络技术的发展给大众传播的财务报告模式以技术手段上的支持。对经济业务按照标准编码处理以后，企业发生的会计事项以其原始的状态收录到事项信息库中，并通过网络技术实时提供最新的会计信息。因此，事项信息库所包含的是在时段上与信息使用者决策有关的所有前期信息和重要的后期预测性信息都可以通过网络系统得到传输。
许多企业目前已建立会计信息系统，这部分企业实施系统改造与扩充，将按事项类别划分的系统模块纳入到原有的会计信息系统中，将会计信息系统内化为Intranet的一部分。企业对各类经济事项进行实时的财务会计处理和事项分类汇总，并利用Intranet 向企业外部使用者发布。信息使用者也可随时通过访问企业在Intranet中的网址，查询、索取所需的信息。在这种传播模式下，事项信息就是经济业务信息的源数据，企业只负责提供交易、事项和情况的真实原始资料及与决策者相关的信息，并不对其进行会计处理和人为整合，而将信息整合、分析的工作转移给使用者，使信息具有更强的相关性。
财务报告表达方式的创新——互动式报告方式
互联网技术和电脑工具的不断发展与创新大大拓宽了公司网上信息的表达方式，尤其是信息提供者和使用者之间互动的报告方式。报告公司可以采取文本格式、图表格式、声音格式和影像格式在互联网上发布或表达财务信息。
第一，文本格式。企业在自己的网页上方设置了一个下拉式菜单，菜单的内容是公司报告的各个章节（如公司简介、关键财务数据、财务报表、管理层讨论与分析、独立审计报告等），通过点击菜单条就可以迅速转到相关内容上。同时还支持报告内部的检索功能，通过在关键字栏中输入单词，就可迅速在该报告检索到相关的信息。
第二，图表格式。图表格式具有直观、形象、易于表达等特点，企业和信息使用者都乐于采用或接受图表格式的财务信息。微软公司发明的办公软件支持强大的图表功能，一些趋势数据或对比数据可以通过柱状图或线型图来很好地得到表达。电子表格如Excel则非常适合对财务数据进行分析，微软公司的数据透视表技术就是这方面的典范，它允许用户自行对报告期间、报告内容、经营分部等要素进行组合，因而可以大大满足信息使用者的不同需要。另外，在提供历史趋势数据的基础上，数据透视表还允许用户自行对未来的增长率进行判断，用户通过输入自己判断的增长率数据，就可以自动生成未来的财务报表，因而对信息使用者分析和利用财务数据具有极大的价值。
第三，声音格式。公司网站上的信息通常是相当丰富的，财务信息只是其中的一小部分。公司管理层演讲、财务历史介绍等文字性描述的财务信息采用声音格式效果更佳。
第四，影像格式。影像格式能做到图像、声音、字幕三者的有效结合，连续的画面给人强烈的视觉效果，是财务信息的一种较先进的表达方式。公司网上披露较常见影像文件是一些现场直录的信息，比如公司管理层演讲、股东大会、董事会会议等视频信息。
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