中图分类号：F239.45文献标识码：A文章编号：1004-5937（2014）19-0061-02
随着工程项目管理水平的提升，传统的项目事后审计模式面临严峻挑战。为适应工程项目管理和监督需要，工程项目跟踪审计应运而生，并越来越受到建设单位的青睐。但由于工程项目一般建设周期较长，审计关键节点的选择对于审计效果有至关重要的意义。
审计关键节点是指当工程项目进行至某一重要时点，审计单位集中优势力量，开展阶段性全面审计，并结合现有专题审计成果，如采购招标审计、工程造价审计等，对项目进展进行整体评价，形成节点审计报告。跟踪审计节点报告可以及时反映工程项目整体状况，特别是潜在风险，将成为建设单位决策的重要依据。由此可见，科学的选择审计关键节点，不但节约审计成本，而且可以提高审计成效。
一、现状分析
经过几年的发展，我国工程项目跟踪审计业务取得较大进步，相关研究和实践工作都取得可喜成绩，规章制度也逐步完善，成为工程项目监督管理的重要手段，并探索出间歇式和连续式两种审计模式。间歇式是审计人员定期或不定期开展现场审计工作，而连续式是从工程项目开始至结束均有审计人员现场跟进审计工作。但是审计人员对审计范围、审计节点和审计技术等方面仍有较多困惑，特别是审计关键节点的选择标准。
无论间歇式还是连续式跟踪审计都无法回避这个问题，因为跟踪审计需要各方面的专家，审计单位不可能将大量审计资源长期投入到一个工程项目中，连续式跟踪审计也只是采取少数审计人员连续式现场跟进，定期集中人力物力开展专项重点审计。实际工作中，审计人员常采用工程项目生命周期的阶段划分时点作为审计关键节点，即根据工程准备、工程实施、工程竣工等项目阶段，将跟踪审计分为准备阶段跟踪审计、实施阶段跟踪审计和竣工阶段跟踪审计，并根据项目建设期长短，在项目建设期内增加若干审计关键节点。但这种模式仍难以适应审计工作的要求，特别是工程实施期间审计关键节点的选择有较大的随意性。审计关键节点的选择不但影响审计成本高低，而且一定程度上决定审计效果优劣。
二、以工程项目风险为导向，选择审计关键节点
及时性是跟踪审计的最大优势，只有在风险还处于可控状态时及时开展审计工作，才能切实克服事后监督的局限性，取得最佳效益与效果。因此，审计关键节点选择必须考虑工程项目的风险分布，才能及时发现潜在风险，及早采取控制措施，从而有效地控制项目风险，使工程项目整体风险处于受控状态。时间过早，难以发现潜在风险；时间太迟，潜在风险已经变成现实损失。
从项目开始至项目竣工，造成工程项目质量问题、造价“三超”、工期延长、产出亏本等问题的风险很多，分布于项目各个阶段，而各阶段的风险分布不均匀，不同阶段的风险对工程项目的影响程度也不同。一般而言，准备阶段风险的影响比较大，虽然许多问题都是在实施过程中甚至结尾时才出现，但造成这些问题的风险早就潜伏在项目过程中。比如商业论证和风险分析不充分，没有项目计划与预算或其编制不科学，项目就盲目上马，仓促开工，可能导致难以实现预期效益或项目失败。这些准备阶段风险对工程项目的影响不但程度高，而且时间长，甚至一直影响到项目投产运营。因此，在项目准备阶段，跟踪审计及时界入，评估风险水平，发现潜在问题源，促使建设单位及早采取有效措施，控制风险，减小损失。
考虑到项目商业论证、计划与预算编制、项目治理设计等风险对项目影响重大，因此在准备阶段可以选择两个审计关键节点：一是在项目预算提交董事会或类似权力机构前，对可行性研究分析、计划与预算编制等前期准备工作进行审核；二是在项目实施前，即项目准备阶段结束时，对详细工程计划、项目管理系统和控制点设计等各项准备工作进行审计。
三、以工程项目成本为导向，选择审计关键节点
经过充分论证与分析，并经适当授权审批，项目进入实施阶段。随着项目实施逐渐展开，改变的可能性越来越小，而改变的成本和阻力越来越大。因此，选择合适的审计关键节点，及时开展审计工作，对更正项目偏差、控制项目成本和保障项目进度等均有重要作用。由于项目实施阶段风险多而散，难以通过分析风险分布及其影响来选择审计关键节点，这时，可以采用成本导向原则，通过分析项目改变可能性和改变成本，将项目实施过程进一步分解。
根据经验，项目改变可能性与改变成本、改变阻力的均衡点，一般出现在项目实施进展到20%左右时。此时，项目实施工作基本展开，有关控制措施全面运行，项目风险也初步暴露出来，跟踪审计可对前期控制点落实情况和计划实施状况进行审计，促使建设单位及时采取更正措施，修正偏差。当项目实施进展到60%时，资源投入速度达到施工阶段的最大值，工程项目已见雏形，项目结果初见端倪，有关风险基本暴露，许多问题亟待解决。这时，项目审计内容增加了更多细节信息，确定项目能否继续进展并按照预定时间、成本和质量交付，从而促使建设单位及时采取补救措施。
四、建议性审计关键节点
通过上述工程风险和改变成本的分析，确定了四个审计关键节点，加上传统事后审计，形成跟踪审计五个关键节点见图1。这五个关键节点分别是：
1.在项目预算提交董事会或类似权力机构前，对可行性研究、初步设计、预算编制等前期准备工作进行审核，目标是确定项目的关键点都已经被充分研究分析，并建立了风险管理流程。
2.在项目实施前，即项目准备阶段结束时，对详细工程计划、管理流程、审批审核等准备工作进行审核，目标是确保控制系统和关键点已经得到充分设计，项目已经具备进入实施阶段的条件。
3.当项目实施进行至20%左右时，对工程计划、管理流程等方面的实施状况进行审核，目标是确保一个完整的项目流程和项目团队已经开始运作，工程按照设计进度开展，关键路径监测就位，各项内部控制点充足并有效运行。
4.当项目实施进展到60%左右时，跟踪审计需要在第三点的基础上增加更多细节信息，以确定项目能否继续进展并按照预定时间、成本和质量交付，是否需要采取例外管理和补救措施。
5.项目进入收尾阶段后，要求进行事后审核，确定工程成本，查找项目过程中存在的问题，并总结经验教训。●
